93헌바2 조세감면규제법 제74조 제1항제1호 위헌소원

1) 쟁점

적법요건 판단

• 본문에 명시된 바 없음(재판의 전제성 등 적법요건에 관한 별도의 다툼 없이 곧바로 본안 판단에 나아감)

본안 판단

• 구 조세감면규제법(1989.12.30. 법률 제4165호로 개정되기 전의 것) 제74조 제1항 제1호 중 "……으로서 대통령령으로 정하는 것" 부분이 부가가치세 면제대상이 되는 건설용역의 구체적 범위를 대통령령에 포괄적으로 위임하여 조세법률주의에 반하는지 여부
• 국민주택의 건설용역 중 "대통령령으로 정하는 것"에 한하여 면세되도록 한 것이 조세평등주의에 반하여 청구인의 재산권을 침해하는지 여부
• 위임에 따라 제정된 대통령령(구 조감법시행령 제58조 제1항)의 내용이 위헌일 경우 그 수권법률인 심판대상조항까지 위헌으로 되는지 여부

2) 사실관계

• 청구인은 안양시장으로부터 에너지이용합리화법에 의한 특정열사용기자재시공업지정(1종)을 받은 자로서, 1989.5.6. 국민주택 건설업자인 덕영공영주식회사와 국민주택규모인 덕원 제9차 설비공사 하도급계약을 체결하여 위 설비공사용역을 제공함
• 청구인은 안양세무서장에게 1989년도 제2기분 부가가치세확정신고 시 위 설비공사용역에 대한 부가가치세 면제를 전제로 과세표준과 납부세액을 신고함
• 안양세무서장은 청구인이 특정열사용기자재시공업지정을 받았더라도 이는 구 조세감면규제법(1989.12.30. 법률 제4165호로 개정되기 전의 것) 제74조 제1항 제1호와 구 조세감면규제법시행령(1989.12.30. 대통령령 제12881호로 개정되기 전의 것) 제58조 제1항에 의한 부가가치세 면제 대상이 아니라는 이유로 부가가치세부과처분을 함
• 심판대상조항: 구 조감법 제74조(부가가치세면제) 제1항 "다음 각호의 재화 또는 용역의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제한다. 1. 국민주택과 당해 주택의 건설용역으로서 대통령령으로 정하는 것." 중 "……으로서 대통령령으로 정하는 것" 부분
• 청구인은 서울고등법원에 부가가치세부과처분취소의 소를 제기하는 한편, 심판대상조항이 "당해 주택의 건설용역"의 범위를 대통령령으로 정하도록 포괄적 위임을 함으로써 특정열사용기자재시공업자의 건설용역이 면세대상에서 배제된 것은 헌법에 위반된다는 이유로 위헌제청신청(위 법원 92부959)을 함
• 서울고등법원이 1992.12.22. 위헌제청신청을 기각하는 결정을 하자, 청구인은 1993.1.6. 위 기각결정을 송달받고 같은 달 12. 이 사건 헌법소원심판을 청구함
• 관련소송사건의 경과: 서울고등법원은 1992.12.22. 청구인이 특정열사용기자재시공업자로 지정받아 국민주택건설에 소요되는 설비공사용역을 공급한 것은 면세대상이 되는 주택건설용역에 해당한다고 판시하여 청구인 승소판결을 선고하였으나, 대법원은 조세법규의 엄격해석 원칙상 면세대상인 "건설업법에 의하여 건설업면허를 받은 자의 주택건설용역"에 특정열사용기자재시공업의 지정을 받은 자의 설비용역을 유추 또는 확장해석한 것은 잘못이라는 이유로 원심판결을 파기하고 사건을 환송함(대법원 1993.8.24. 선고, 93누3257 판결)
• 법원의 위헌제청신청기각이유: 에너지이용합리화법·주택건설촉진법의 취지를 종합하면 특정열사용기자재시공업지정을 받은 자는 건설업법에 의한 건설업면허를 받은 것에 준하여 취급될 수 있다고 해석되므로 심판대상조항은 헌법에 위배되지 않음
• 재무부장관·국세청장 의견: 부가가치세 면제 대상 건설용역의 구체적 적용범위를 대통령령에 위임한 것은 전문적·기술적 사항으로서 위임입법의 한계를 벗어나지 않으며, 청구인을 면세대상에 포함시키지 않았다고 하여 조세형평주의나 청구인의 평등권·재산권을 침해하는 것이 아님

3) 적용법령 및 결정요지

적용법령

조문	요지
구 조세감면규제법 제74조 제1항 제1호 중 "……으로서 대통령령으로 정하는 것"	국민주택 건설용역에 대한 부가가치세 면제 대상의 구체적 범위를 대통령령에 위임(심판대상)
헌법 제38조·제59조	납세의무, 조세의 종목·세율 법정주의(조세법률주의)
헌법 제75조	법률에서 구체적으로 범위를 정하여 위임받은 사항에 관한 대통령령
헌법 제11조 제1항	평등의 원칙(조세평등주의의 근거)
조세감면규제법 제3조	법·국세기본법·조약 및 개별 법률에 의하지 아니하고는 조세특례·감면 불가
부가가치세법 제1조·제2조	재화·용역을 공급하는 사업자의 부가가치세 납부의무
구 조감법시행령 제58조 제1항	부가가치세 면제대상 건설용역의 구체적 범위(위임에 따른 하위법령)

결정요지

• 적법요건 판단: 본문에 명시된 바 없음
• 본안 판단:
  • 조세감면규정과 조세법률주의: 조세의 감면에 관한 규정은 조세의 부과·징수의 요건이나 절차와 직접 관련되는 것은 아니지만, 조세란 공공경비를 국민에게 강제적으로 배분하는 것으로서 납세의무자 상호간에는 조세의 전가관계가 있으므로 특정인이나 특정계층에 대하여 정당한 이유없이 조세감면의 우대조치를 하는 것은 특정한 납세자군이 조세의 부담을 다른 납세자군의 부담으로 떠맡기는 것에 다름아니므로 조세감면의 근거 역시 법률로 정하여야만 하는 것이 국민주권주의나 법치주의의 원리에 부응하는 것임
  • 입법권 위임의 근거와 한계: 사회현상의 복잡다기화와 국회의 전문적·기술적 능력의 한계 및 시간적 적응능력의 한계로 인하여 조세의 면제에 관련된 모든 법규를 예외없이 형식적 의미의 법률에 의하여 규정한다는 것은 사실상 불가능할 뿐만 아니라 적합하지도 아니하므로, 부득이한 사정이 있는 경우에는 법률로 규정하여야 할 사항에 관하여 행정입법에 위임함이 허용되며 헌법 제75조가 그 근거임. 헌법 제75조의 "구체적으로 범위를 정하여"라 함은 법률에 대통령령 등 하위법규에 규정될 내용 및 범위의 기본사항이 가능한 한 구체적이고도 명확하게 규정되어 있어서 누구라도 당해 법률 그 자체로부터 대통령령 등에 규정될 내용의 대강을 예측할 수 있음을 의미하고, 위 예측가능성의 유무는 당해 특정 조항 하나만을 가지고 판단할 것이 아니라 관련 법조항 전체를 유기적·체계적으로 종합판단하여야 함. 처벌법규나 조세법규와 같이 국민의 기본권을 직접적으로 제한하거나 침해할 소지가 있는 법규에서는 구체성·명확성의 요구가 강화되어 위임의 요건과 범위가 더 엄격하게 제한적으로 규정되어야 하는 반면, 규율대상이 지극히 다양하거나 수시로 변화하는 성질의 것일 때에는 위임의 구체성·명확성의 요건이 완화될 수 있음
  • 이 사건 심판대상 조항의 검토(포괄위임 여부): 심판대상 조항은 감면의 대상을 "당해 주택의 건설용역"으로 구체적·개별적으로 한정하여 그 범위 내에서 입법목적이나 위임배경 등을 참작하여 구체적으로 정하도록 대통령령에 위임하고 있는 것이므로, 대통령령으로 정하여질 사항은 국민주택의 건설에 필수적이고 그 공급가액에 미치는 영향이 크기 때문에 부가가치세를 면제함으로써 저렴한 가격으로 국민주택의 공급을 촉진한다는 입법목적을 달성함에 효과적인 건설용역이 될 것임을 쉽게 예측할 수 있어 포괄적 위임에 해당한다고 할 수 없음
  • 조세평등주의: 조세법률관계에 있어서도 과세는 개인의 담세능력에 상응하여 공정하고 평등하게 이루어져야 하고 합리적 이유 없이 특정의 납세의무자를 불리하게 차별하거나 우대하는 것은 허용되지 아니함(조세평등주의). 조세감면의 우대조치는 조세평등주의에 반하고 국가나 지방자치단체의 재원의 포기이기도 하여 가급적 억제되어야 하고 그 범위를 확대하는 것은 결코 바람직하지 못하므로, 특히 정책목표달성이 필요한 경우에 그 면제혜택을 받는 자의 요건을 엄격히 하여 극히 한정된 범위 내에서 예외적으로 허용되어야 함(1995.10.26. 선고, 94헌바7·8(병합) 결정 참조)
  • 시행령의 위헌 여부와 위임규정의 위헌 여부의 관계: 위임입법의 법리는 헌법의 근본원리인 권력분립주의와 의회주의 내지 법치주의에 바탕을 두는 것이기 때문에 행정부에서 제정된 대통령령에서 규정한 내용이 정당한 것인지 여부와 위임의 적법성에는 직접적인 관계가 없음. 따라서 대통령령으로 규정한 내용이 헌법에 위반될 경우라도 그 대통령령의 규정이 위헌으로 되는 것은 별론으로 하고 그로 인하여 정당하고 적법하게 입법권을 위임한 수권법률 조항까지도 위헌으로 되는 것은 아님

4) 적용 및 결론

쟁점 1: 심판대상조항의 대통령령 위임이 포괄위임에 해당하여 조세법률주의에 반하는지 여부

• 법리: 헌법 제75조의 "구체적으로 범위를 정하여"라 함은 법률에 대통령령 등에 규정될 내용 및 범위의 기본사항이 가능한 한 구체적이고 명확하게 규정되어 있어서 누구라도 당해 법률 그 자체로부터 대통령령 등에 규정될 내용의 대강을 예측할 수 있음을 의미하고, 조세법규와 같이 기본권을 직접 제한할 소지가 있는 법규는 구체성·명확성의 요구가 강화되나 규율대상이 다양하거나 수시로 변화하는 경우에는 완화될 수 있음
• 포섭: 심판대상 조항은 감면의 대상을 "당해 주택의 건설용역"으로 구체적·개별적으로 한정하고 있고, 주택의 건설 과정에는 토목·건축·미장·창호·전기·상하수도 등 설비·조경 등 여러 공정에 걸쳐 다양한 건설 분야의 업자가 참여하여 국민주택의 가격결정에 기여하는 정도가 모두 다르며 건축기술의 발전이나 관련법규의 변경 등에 따라 규율대상의 범위도 수시로 바뀌게 되므로, 이러한 경제적 활동의 유동성이나 전문적·기술적 사항을 법률로 모두 규율하는 것은 불가능하거나 부적당함. 대통령령으로 정하여질 사항은 국민주택 건설에 필수적이고 공급가액에 미치는 영향이 큰 건설용역이 될 것임을 쉽게 예측할 수 있음
• 결론: 심판대상 조항은 헌법이 정한 입법권 위임의 한계를 준수하고 있으므로 포괄적 위임에 해당하여 무효라고 할 수 없음

쟁점 2: 국민주택 건설용역 중 대통령령이 정하는 것에 한하여 면세하도록 한 것이 조세평등주의에 반하여 재산권을 침해하는지 여부

• 법리: 조세감면의 우대조치는 조세평등주의에 반하고 국가나 지방자치단체의 재원의 포기이기도 하여 가급적 억제되어야 하고, 정책목표달성이 필요한 경우에 한하여 면제혜택을 받는 자의 요건을 엄격히 하여 극히 한정된 범위 내에서 예외적으로 허용되어야 함
• 포섭: 심판대상 조항은 국민주택 건설용역 제공단계에서 발생하는 부가가치에 상당하는 부가가치세를 면제함으로써 최종소비자인 국민주택 수요자가 저렴한 가격으로 국민주택을 공급받게 하려는 정책목적을 위한 것으로서, 감면의 대상이 되는 건설용역의 구체적 범위를 대통령령으로 정하도록 위임함으로써 감면의 대상을 제한한 것은 정당함. 청구인이 구 조감법시행령 제58조 제1항이 정하는 면세대상에서 제외되어 부가가치세가 면제되는 다른 건설용역제공자에 비하여 불리한 대우를 받게 된 것은 심판대상 조항 중 위임 부분의 위헌성 때문이라는 주장에 대하여, 위임입법의 법리는 권력분립주의·의회주의·법치주의에 바탕을 두는 것이므로 행정부에서 제정된 대통령령에서 규정한 내용이 정당한지 여부와 위임의 적법성은 직접적인 관계가 없음
• 결론: 대통령령으로 규정한 내용이 헌법에 위반될 경우라도 그 대통령령의 규정이 위헌으로 되는 것은 별론으로 하고, 정당하고 적법하게 입법권을 위임한 수권법률인 심판대상 조항까지 위헌으로 되는 것은 아니므로 심판대상 조항은 평등의 원칙에 반하여 청구인의 기본권을 침해하지 아니함
• 최종 결론: 구 조세감면규제법(1989.12.30. 법률 제4165호로 개정되기 전의 것) 제74조 제1항 제1호 중 "……으로서 대통령령으로 정하는 것"이라는 부분은 헌법에 위반되지 아니한다

5) 반대의견

재판관 조승형의 주문표시에 관한 별개의견

• 요지: 주문표시 중 "구 조세감면규제법(……) 제74조 제1항 제1호 중 '……으로서 대통령령으로 정하는 것'이라는 부분은 헌법에 위반되지 아니한다"는 "심판청구를 기각한다."로 함이 상당함
• 근거: 헌법재판소법 제75조 제7항, 제47조 소정의 기속력이 인정되지 아니하는 합헌결정을 굳이 할 필요가 없으며, 이 사건의 경우는 국민이 위헌이라고 주장하여 심판을 청구하는 것이므로 그 뜻을 받아들일 수 없는 결론 즉 합헌이라면 굳이 아무런 실효도 없이 국민이 청구한 바도 없는 "합헌"임을 주문에 표시할 필요가 없음(1995.10.26. 선고, 92헌바45, 93헌바62, 94헌바7·8(병합), 95헌바22, 94헌바28 각 사건 결정 시의 별개의견에서 상세하게 설명한 바와 같음)
• 적용 및 결론: 이 사건의 경우도 주문표시를 "심판청구를 기각한다."로 함이 상당함

참조: 헌법재판소 1996. 6. 26. 선고 93헌바2 결정