(2) 한미조세협약 제6조 제9항과 제16조 제1항의 관계

• 제6조 제9항은 제1항~제8항이 적용되지 않는 항목에 대한 보충 규정임
• 제16조 제1항을 비롯한 개별조항이 적용될 경우, 제6조 제9항은 배제됨
• 따라서 자본적 자산 양도소득에 해당하는 경우 제16조 제1항이 우선 적용되고, 제6조 제9항에 따라 국내법으로 과세 여부를 결정하는 것이 아님

(3) 한미조세협약 제16조 제1항의 '자본적 자산' 해석

• 한미조세협약은 '자본적 자산'을 별도 정의하지 않고, 우리나라 법에도 해당 개념 없음 → 한미조세협약의 '문맥'에 따라 파악하여야 함
• '자본적 자산'은 미국법에서만 쓰이는 용어이므로, 조약 체결 당시(1976년) 미국 내국세법상 일반적 의미를 참고함
• 1976년 IRC 제1221조: 자본적 자산 = 감가상각 대상 사업용 재산 등을 제외한 납세자의 모든 재산
• IRC 제167조 및 미국 판례: 기술·노하우도 효용 상실 가능성이 합리적으로 증명되는 한 감가상각 대상에 해당
• 따라서 사업에 사용되는 노하우는 IRC 제1221조 제2호(사업용 감가상각 대상 재산)에 해당하여 자본적 자산 범위에서 제외됨
• 이 사건 노하우 등은 원고가 사업에 사용하는 감가상각 허용 재산이므로, 한미조세협약 제16조 제1항의 '자본적 자산'에 해당하지 않음

(4) 구 국제조세조정법 제28조

• 조세조약의 소득구분과 법인세법의 소득구분이 다를 때, 각 적용 국면에서 해당 기준을 따른다는 당연한 이치를 확인하는 규정
• 이 사건 소득의 국내원천소득 해당 여부를 한미조세협약 기준으로 살펴보아야 한다는 원심 결론 자체는 정당함

4) 적용 및 결론

쟁점 ①: 이 사건 소득이 제14조 제4항 제b호 사용료소득인지

• 법리: 제b호는 무형자산 양도소득 중 장래 불확정적 조건 성취를 전제로 한 '조건부 변동대가'만을 사용료로 취급함
• 포섭: 이 사건 소득(정액기술료 계약금 5억 원)은 이 사건 노하우 등의 매각 대가로 수취한 확정적인 고정대가로서, 장래 일정한 불확정적 조건의 성취를 전제로 지급이 약정된 '조건부 변동대가'에 해당하지 않음. 반면 경상기술료(순매출액 일정 비율)는 조건부 변동대가에 해당할 여지 있으나, 이 사건 소득은 이와 다름
• 결론: 이 사건 소득은 제14조 제4항 제b호의 사용료소득에 해당하지 않음 → 원심 판단 정당

쟁점 ②: 제6조 제9항이 제16조 제1항보다 우선 적용되는지

• 법리: 제6조 제9항은 제1항~제8항 및 개별조항이 적용되지 않는 경우에만 보충적으로 적용되는 잔여조항임
• 포섭: 이 사건 소득이 한미조세협약 제16조 제1항의 자본적 자산 양도소득에 해당하는지 먼저 판단되어야 하고, 그에 해당하면 제16조 제1항이 우선 적용되어 제6조 제9항으로 국내법에 의한 과세가 곧바로 결정될 수 없음
• 결론: 피고의 제6조 제9항 우선 적용 주장 배척 → 원심 판단 정당

쟁점 ③: 이 사건 소득이 제16조 제1항에 의한 과세 면제 대상인지 (이 사건의 핵심 파기이유)

• 법리: 협약에 정의 없고 우리나라 법에도 없는 '자본적 자산' 개념은 한미조세협약의 '문맥'에 따라 해석하되, 미국법 전용 용어이므로 1976년 조약 체결 당시 IRC 제1221조를 참고함. 동조 제2호에 따른 감가상각 대상 사업용 재산은 자본적 자산에서 제외됨

• 포섭: 이 사건 노하우 등은 원고가 연구개발하여 사업에 사용하는 재산으로, IRC 제167조 및 관련 판례에 따라 감가상각 공제가 허용되는 재산에 해당함. 따라서 IRC 제1221조 제2호에 따라 자본적 자산 범위에서 제외됨. 원심은 이를 자본적 자산이라 보고 과세 면제를 인정하였으나 이는 오류

• 결론: 이 사건 노하우 등은 한미조세협약 제16조 제1항의 '자본적 자산'에 해당하지 않아 동 조항에 의한 과세 면제를 받을 수 없음 → 원심 판단에 법리 오해, 파기환송

• 환송 후 원심은 이 사건 노하우 등이 제6조 제7항의 '무형의 개인재산'에 해당하는지, 매각 장소를 우리나라로 볼 수 있는지를 추가 심리하여야 함

참조: 2023두54761